L’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 23/E del 3 aprile 2025, ha aggiornato la propria posizione in materia di tassazione degli atti costitutivi del diritto di superficie su terreni agricoli. Alla luce delle recenti pronunce della Corte di Cassazione, è stato stabilito che a tali atti si applica l’aliquota del 9% dell’imposta di registro, come previsto dal primo periodo dell’art. 1, comma 1, della Tariffa allegata al Testo Unico Registro (TUR).
Questa decisione rappresenta un importante cambio di rotta rispetto all’orientamento precedente, che applicava l’aliquota del 15%, prevista invece dal terzo periodo del medesimo comma.
L’influenza della giurisprudenza: il ruolo della Cassazione
Il cambio di posizione dell’Agenzia deriva dall’allineamento con l’interpretazione fornita dalla Corte di Cassazione, che si è espressa in modo chiaro in merito alla corretta aliquota da applicare. In particolare, l’ordinanza n. 27293 del 22 ottobre 2024 ha stabilito che, in un caso relativo alla costituzione di un diritto di superficie per la realizzazione di un impianto fotovoltaico su terreno agricolo, dovesse applicarsi l’aliquota dell’8%, vigente ratione temporis (cioè all’epoca dei fatti), e non quella del 15%.
Questa ordinanza ha ribadito che la disposizione relativa all’aliquota più elevata si riferisce esclusivamente ai trasferimenti, e non agli atti costitutivi di diritti reali di godimento.
Costituzione vs trasferimento: un chiarimento importante
Nel testo dell’ordinanza, la Corte ha chiarito una distinzione fondamentale: il termine “trasferimento”, utilizzato nel terzo periodo dell’art. 1, comma 1, della Tariffa, non si applica agli atti di costituzione di diritti reali di godimento, come il diritto di superficie o la servitù.
Questi ultimi, infatti, non comportano un vero e proprio trasferimento di proprietà, ma una limitazione parziale del diritto di proprietà del concedente, a favore di un altro soggetto. È quindi improprio equipararli, dal punto di vista fiscale, agli atti di compravendita o di cessione di diritti reali.
Coerenza con precedenti giurisprudenziali
La pronuncia del 2024 è in linea con precedenti decisioni della Cassazione, tra cui l’ordinanza n. 3461 dell’11 febbraio 2021 e la sentenza n. 16495 del 2003. In queste si affermava che il termine “trasferimento”, ai fini dell’imposta di registro, va riferito soltanto agli atti che determinano il passaggio di proprietà o di un diritto reale già esistente da un soggetto a un altro, non agli atti che creano ex novo un diritto reale su cosa altrui.
Richiamo a precedenti risoluzioni dell’Agenzia
Questa nuova risoluzione è perfettamente coerente con quanto già affermato dall’Agenzia delle Entrate nella risoluzione n. 4/E del 15 gennaio 2021, relativa alla costituzione di servitù su terreni agricoli. Anche in quel caso, si applicava l’aliquota del 9%, proprio per la natura costitutiva dell’atto e non trasferitiva.
Chi stipula un atto per la costituzione del diritto di superficie su terreno agricolo — per esempio per impianti fotovoltaici o agrivoltaici — potrà ora contare su un’imposta di registro più favorevole, pari al 9% anziché al 15%, con potenziali risparmi significativi. Questo adeguamento segna un importante passo avanti verso una maggiore coerenza tra prassi amministrativa e orientamento giurisprudenziale.