L’assegnazione dell’investimento al periodo di validità dell’agevolazione deve essere fatta senza considerare la clausola, come stabilito dall’articolo 109 del Tuir. Le spese relative all’acquisizione di un immobile tramite il meccanismo del “patto di riserva di dominio” consentono di ottenere il credito d’imposta Zes. Come previsto dal Dl n. 91/2017. L’assegnazione dell’investimento al periodo di validità dell’agevolazione deve avvenire senza tener conto della clausola di riserva di proprietà (articolo 109, comma 2, lettera a), del Tuir). Questo è quanto chiarito dall’Agenzia in risposta al quesito n. 23 del 29 gennaio 2024 presentato da una società.
Caso specifico di una società che effettua una vendita con riserva
La questione si riferisce all’intenzione della società di acquistare un capannone industriale situato all’interno della Zona economica speciale. Con l’obiettivo di trasferirvi la propria attività produttiva e amministrativa. L’operazione prevedeva l’acquisto di un nuovo immobile strumentale e, per evitare un eccessivo peso finanziario dovuto all’aumento dei tassi di interesse, la società ha optato per la vendita con riserva di proprietà a favore del venditore, anche conosciuta come vendita con patto di riservato dominio, regolata dagli articoli da 1523 a 1526 del codice civile.
Per questa vendita, prevista nel corso del 2023, è stato concordato un piano di pagamento rateale al momento della stipula dell’atto con patto di riservato dominio, con conclusione presumibilmente entro il 31 dicembre 2026. In questo contesto, la società ha chiesto all’Agenzia se fosse possibile ottenere il credito d’imposta per gli investimenti nelle Zes in relazione alle spese sostenute per l’acquisto dell’immobile in queste condizioni.
La risposta dell’Agenzia sul credito Zes
L’Agenzia ha prima richiamato la disciplina agevolativa, sottolineando che l’articolo 4 del decreto-legge n. 91/2017, relativo alle “Disposizioni urgenti per la crescita economica del Mezzogiorno”, ha previsto la possibilità di istituire le Zes al fine di fornire alle imprese agevolazioni fiscali e semplificazioni amministrative per favorire lo sviluppo economico in alcune aree del Paese. Tra queste agevolazioni vi è anche il credito d’imposta oggetto della domanda, previsto dall’articolo 1, commi 98 e seguenti, della legge n. 208/2015 (il “Bonus Mezzogiorno”), esplicitamente richiamato dalla normativa agevolativa per gli investimenti nelle Zes.
In merito all’agevolazione, l’Agenzia ha ribadito quanto già chiarito con la Circolare n. 34/E del 3 agosto 2016: “[l]’assegnazione degli investimenti al periodo di validità dell’agevolazione segue le regole generali di competenza previste dall’articolo 109, commi 1 e 2, del TUIR [n.d.r., decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917]. In base a quanto previsto dall’articolo 109 del TUIR, le spese di acquisizione dei beni si considerano sostenute, per i beni mobili, alla data della consegna o spedizione, ovvero, se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l’effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale.
Gli oneri relativi alle prestazioni di servizi direttamente connesse alla realizzazione dell’investimento, non inclusi nel costo di acquisto del bene, sono rilevanti ai fini della determinazione dell’investimento stesso e si considerano sostenuti alla data in cui tali prestazioni vengono ultimate (articolo 109, comma 2, lettera b, del TUIR)”.
Locazione con clausola di riserva della proprietà
Inoltre, lo stesso articolo 109 del Tuir, al comma 2, lettera a), stabilisce che “[a]i fini della determinazione dell’esercizio di competenza: i corrispettivi delle cessioni si considerano conseguiti, e le spese di acquisizione dei beni si considerano sostenute, alla data della consegna o spedizione per i beni mobili e della stipulazione dell’atto per gli immobili e per le aziende, ovvero, se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l’effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale. Non si tiene conto delle clausole di riserva della proprietà. La locazione con clausola di trasferimento della proprietà vincolante per ambedue le parti è assimilata alla vendita con riserva di proprietà”.
Quindi, secondo la risposta dell’Agenzia, gli investimenti rilevanti ai fini del credito d’imposta per gli investimenti nelle Zes possono essere effettuati attraverso contratti di acquisto con riserva di proprietà e l’assegnazione dell’investimento al periodo di validità dell’agevolazione deve avvenire seguendo le disposizioni dell’articolo 109, comma 2, lettera a), del Tuir, ossia senza considerare la clausola di riserva di proprietà.
Di conseguenza, per quanto riguarda il credito d’imposta nell’ambito delle Zes, l’investimento descritto dalla società, se soddisfatte tutte le condizioni previste dalla normativa agevolativa, deve considerarsi effettuato, come dichiarato dalla società stessa, nel corso del 2023 (anno in cui è sottoscritto il contratto di acquisto dell’immobile con riserva di proprietà).