Il bilancio consolidato deve includere soltanto le operazioni che le società incluse nel consolidamento hanno effettuato con i terzi estranei al gruppo. Il bilancio consolidato si basa infatti sulla premessa che esso deve riflettere la situazione patrimoniale-finanziaria e le sue variazioni, incluso il risultato economico conseguito, di un’unica entità economica distinta dalla pluralità dei soggetti giuridici che la compongono. Pertanto, devono essere eliminati in sede di consolidamento le operazioni ed i saldi reciproci, perché costituiscono semplicemente il trasferimento di risorse all’interno del gruppo; infatti, qualora non fossero eliminate tali partite, i saldi consolidati risulterebbero indebitamente accresciuti. La corretta procedura di eliminazione di tali poste presuppone l’equivalenza delle partite reciproche e l’accertamento delle eventuali differenze. Prima di effettuare l’eliminazione dei saldi reciproci è quindi necessario che le operazioni intragruppo siano rilevate da tutte le società del gruppo e siano chiaramente identificate. Particolare attenzione va posta sulle partite «in transito» per evitare che la loro omessa registrazione da parte di una società da consolidare renda i saldi non omogenei.
Esempi di operazioni effettuate tra le società da consolidare possono essere:
– le vendite di merci o prodotti;
– le vendite di cespiti;
– le vendite di beni immateriali, quali marchi e brevetti;
– le concessioni di finanziamenti;
– le prestazioni di servizi da cui originano provvigioni, ecc.
Alcune eliminazioni di saldi ed operazioni tra le società da consolidare hanno effetto sulle poste attive e passive dello stato patrimoniale e sui singoli componenti del conto economico, ma non sul risultato economico e sul patrimonio netto consolidati; ne sono esempi:
– i crediti ed i debiti per operazioni commerciali;
– i crediti ed i debiti per operazioni di finanziamento;
– gli acquisti e le vendite;
– le provvigioni, royalties, ecc.
Altre eliminazioni hanno effetto invece sul risultato economico consolidato e sul patrimonio netto consolidato e riguardano gli utili e le perdite infragruppo non realizzati con terzi, trattati nel successivo capitolo 11.2. Ne sono esempi:
– utili o perdite su merci o prodotti;
– utili o perdite su trasferimento di cespiti;
– dividendi pagati da una controllata iscritta al costo alla controllante [1].
Vanno quindi eliminati nel bilancio consolidato:
– i crediti ed i debiti tra le imprese incluse nel consolidamento;
– i proventi e gli oneri relativi ad operazioni effettuate tra le imprese medesime.
Tali eliminazioni vanno effettuate per l’intero ammontare delle operazioni, anche in presenza di azionisti di minoranza.
Le operazioni reciproche vanno eliminate solo se successive all’acquisto della partecipazione; se in precedenza erano intercorse rilevanti operazioni tra partecipante e partecipata ne va fatta menzione nella nota integrativa.
I crediti e i debiti, i proventi e gli oneri relativi ad operazioni effettuate fra le imprese incluse nel consolidamento possono essere non eliminati se irrilevanti, indicandone il motivo in nota integrativa. L’irrilevanza degli elementi patrimoniali (crediti, debiti) ed economici (costi, ricavi) deve essere misurata rispetto all’entità complessiva degli elementi della stessa natura.