L.I. – I proventi e gli oneri finanziari costituiscono rispettivamente componenti positivi e negativi di reddito e vanno imputati direttamente al conto economico al momento in cui maturano o sono sostenuti, sia che venga adottato il criterio della percentuale di completamento sia che venga applicato il criterio della commessa completata.
L.II. – Se viene seguito il criterio della commessa completata, è accettabile imputare ai costi di commessa, includendoli nel valore (al costo) delle rimanenze, gli interessi passivi sui capitali presi a prestito specificatamente per la commessa e per essa effettivamente utilizzati in aggiunta agli anticipi ed acconti ricevuti dal committente, purché sussistano le seguenti condizioni:
1. Trattasi di commesse con tempi di realizzazione eccedenti i dodici mesi.
2. L’impresa non riceva anticipi ed acconti di entità tale da evitare squilibri rilevanti nei flussi finanziari e quindi la quota non finanziata dal committente è rilevante.
3. L’impresa disponga di un sistema amministrativo che consenta di seguire i flussi finanziari relativi ad ogni singola commessa.
4. L’impresa sia in grado di effettuare un’attendibile previsione dei capitali che verranno effettivamente presi a prestito specificatamente per l’esecuzione della commessa, tenuto conto degli anticipi e degli acconti ricevuti dal committente.
5. Gli interessi su tali capitali siano recuperabili con i ricavi della commessa e ciò sia comprovabile con un preventivo di commessa che ne tenga conto.
Quanto sopra è ritenuto accettabile in quanto tali interessi passivi rappresentano un onere sostenuto per l’esecuzione ed il completamento di un’opera che richiede un periodo pluriennale.
Sia ai fini della preparazione del preventivo che della rilevazione dei costi consuntivi non è accettabile l’utilizzo di interessi figurativi o di computo, né è accettabile considerare i soli interessi passivi senza tener conto degli eventuali proventi finanziari connessi agli anticipi ed agli acconti ricevuti dal committente.
L.III. – Nel caso in cui venga applicato il criterio della percentuale di completamento, gli interessi passivi ed i proventi finanziari, come indicato in precedenza, costituiscono rispettivamente componenti positivi e negativi di reddito dell’impresa nel suo complesso e vanno imputati a conto economico nel periodo in cui maturano.
Ciò in considerazione del fatto che, nella normalità dei casi, i lavori su ordinazione vengono finanziati dai committenti stessi attraverso l’erogazione di anticipi e acconti e quindi l’esecuzione di commesse, anche ultrannuali, non comporta, salvo situazioni di patologia del contratto, significativi sbilanci o eccedenze finanziarie e, quindi, oneri o proventi finanziari.
Vi sono tuttavia casi in cui, in virtù delle clausole contrattuali o altro, gli aspetti finanziari costituiscono, a prescindere da situazioni patologiche sopravvenute, un elemento determinante nel valutare la redditività della commessa. In tali situazioni, e limitatamente all’applicazione del metodo del costo sostenuto (cost-to-cost) o altri metodi in cui la valutazione dei lavori sia funzione dei ricavi e dei costi previsti, è accettabile considerare gli oneri ed i proventi finanziari quali costi e proventi di commessa e, come tali, farli partecipare ai risultati d’esercizio in funzione dell’avanzamento di commessa, purché sussistano le seguenti condizioni:
1. Tale impostazione deve essere seguita per tutte le commesse dell’impresa, o, almeno, per quelle che presentino caratteristiche tali da generare rilevanti squilibri nei flussi finanziari. Tali caratteristiche devono essere oggettivamente riscontrabili, riconducibili alla tipologia o alle clausole del contratto, alle modalità di approvvigionamenti o di subappalto o di esecuzione dei lavori ed essere strutturali alla commessa a prescindere dalle patologie che potessero verificarsi in corso di esecuzione.
2. L’impresa deve disporre di un sistema amministrativo che consenta di:
– formulare attendibili previsioni dell’andamento temporale e quindi dei flussi finanziari relativi ad ogni singola commessa;
– preventivare gli oneri ed i proventi finanziari relativi alle eccedenze o agli sbilanci finanziari di commessa previsti in ciascun esercizio;
– rilevare a consuntivo, in corso d’opera, tali flussi determinandone i relativi effetti in termini di maggiori o minori oneri e proventi finanziari;
– analizzare le variazioni e su questa base ripreventivare.
Considerare gli oneri finanziari netti quali costi di commessa comporta, in applicazione di un metodo di valutazione dei lavori in funzione dei ricavi e dei costi previsti, quanto segue:
– includere nei preventivi di commessa, tra i costi, i previsti oneri finanziari al netto dei proventi finanziari;
– determinare il valore dei lavori eseguiti sulla base dei costi comprensivi degli oneri finanziari, al netto dei proventi, calcolati sugli sbilanci o eccedenze finanziarie delle commesse effettivamente verificatisi;
– rilevare a conto economico, per natura, gli oneri finanziari netti in base al periodo di maturazione;
– dare menzione nella nota integrativa del trattamento contabile seguito.
La rilevazione degli oneri finanziari netti quali costi di commessa non trova giustificazione né modalità applicative, in sede di applicazione del metodo delle misurazioni fisiche o altri similari.
Va sottolineata la complessità del predetto sistema amministrativo necessario per rilevare gli oneri finanziari netti quali costi di commessa nonché le difficoltà connesse alla previsione degli oneri netti che verranno realmente sostenuti. L’onerosità di tale sistema va misurata alla luce dei vantaggi che tale sistema consente in termini di migliore correlazione dei costi e proventi d’esercizio.