29 L’entità deve scegliere la contabilizzazione con il modello del costo di cui al paragrafo 30 ovvero con il modello della rideterminazione del valore di cui al paragrafo 31 come suo principio contabile e deve applicare quel principio a una intera classe di immobili, impianti e macchinari.
Modello del costo
30 Dopo la rilevazione come attività, un elemento di immobili, impianti e macchinari deve essere iscritto al costo al netto degli ammortamenti accumulati e di qualsiasi perdita per riduzione di valore accumulata.
Modello della rideterminazione del valore
31 Dopo la rilevazione come attività, un elemento di immobili, impianti e macchinari il cui fair value (valore equo) può essere attendibilmente determinato deve essere iscritto a un valore rideterminato, pari al suo fair value (valore equo) alla data della rideterminazione di valore al netto di qualsiasi successivo ammortamento accumulato e di qualsiasi successiva perdita per riduzione di valore accumulata. Le rideterminazioni devono essere effettuate con una regolarità tale da assicurare che il valore contabile non differisca in maniera rilevante da quello che sarebbe determinato utilizzando il fair value (valore equo) alla data di riferimento del bilancio.
32 Il fair value (valore equo) di terreni ed edifici è determinato solitamente da parametri di mercato, mediante una perizia che è normalmente svolta da periti professionalmente qualificati. Il fair value (valore equo) di elementi di impianti e macchinari è rappresentato solitamente dal loro valore di mercato determinato mediante una perizia.
33 Se non sussistono parametri di mercato per il fair value (valore equo) a causa della natura specifica di un elemento di immobili, impianti e macchinari, e l’elemento è venduto raramente, se non come parte di un’attività in esercizio, l’entità può avere bisogno di stimare il fair value (valore equo) utilizzando un approccio basato sui flussi di reddito o sul costo di sostituzione ammortizzato.
34 La frequenza delle rideterminazioni del valore dipende dalle oscillazioni di fair value (valore equo) degli elementi di immobili, impianti e macchinari oggetto di rivalutazione. Quando il fair value (valore equo) dell’attività rivalutata differisce in modo rilevante dal suo valore contabile, è richiesta un’ulteriore rideterminazione del valore. Alcuni immobili, impianti e macchinari possono subire significative e frequenti oscillazioni del loro fair value (valore equo) necessitando perciò di una verifica valutativa annuale. Non sono necessarie rideterminazioni di valore frequenti per immobili, impianti e macchinari che abbiano solo oscillazioni irrilevanti del loro fair value (valore equo). Invece, può essere necessario rivalutare l’elemento soltanto ogni tre o cinque anni.
35 Quando si rivaluta un elemento di immobili, impianti e macchinari, il valore contabile di tale attività è ricondotto all’importo rivalutato. Alla data di rivalutazione, l’attività è trattata in uno dei seguenti modi:
a) il valore contabile lordo è rettificato in modo che sia coerente con la rivalutazione del valore contabile dell’attività. Per esempio, il valore contabile lordo può essere rideterminato facendo riferimento a dati di mercato osservabili oppure può essere rideterminato in proporzione alla variazione del valore contabile. L’ammortamento accumulato alla data di rivalutazione è rettificato per eguagliare la differenza tra il valore contabile lordo e il valore contabile dell’attività dopo aver considerato le perdite per riduzione di valore accumulate; o
b) l’ammortamento accumulato è eliminato a fronte del valore contabile lordo dell’attività. L’ammontare della rettifica per l’ammortamento accumulato rientra nell’incremento o nel decremento del valore contabile che è contabilizzato secondo quanto previsto dai paragrafi 39 e 40.
36 Se il valore di un elemento di immobili, impianti e macchinari viene rideterminato, l’intera classe di immobili, impianti e macchinari alla quale quell’elemento appartiene deve essere rideterminata.
37 Una classe di immobili, impianti e macchinari è un raggruppamento di beni di similare natura e utilizzo nell’attività dell’entità. I seguenti rappresentano esempi di classi distinte:
a) terreni;
b) terreni e fabbricati;
c) macchinari;
d) navi;
e) aerei;
f) autoveicoli;
g) mobili e attrezzature;
h) attrezzature da ufficio; e
i) piante fruttifere
38 Gli elementi di una classe di immobili, impianti e macchinari sono rideterminati simultaneamente per evitare selettive rideterminazioni di valore di attività e l’iscrizione nel bilancio di valori che siano una combinazione di costi e valori iscritti a date differenti. I valori di una classe di attività possono, tuttavia, essere rideterminati su base rotativa (rolling) posto che tale rivalutazione sia completata in un breve periodo e sia mantenuta aggiornata.
39 Se il valore contabile di un bene è aumentato a seguito di una rideterminazione di valore, l’incremento deve essere rilevato nel prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo e accumulato nel patrimonio netto sotto la voce riserva di rivalutazione. Tuttavia, l’aumento deve essere rilevato nel conto economico nella misura in cui esso ripristina una diminuzione di una rivalutazione della stessa attività rilevata precedentemente nel conto economico.
40 Se il valore contabile di un’attività è diminuito a seguito di una rideterminazione, la diminuzione deve essere rilevata in conto economico. Tuttavia, la diminuzione deve essere rilevata nel prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo come eccedenza di rivalutazione nella misura in cui vi siano eventuali saldi a credito nella riserva di rivalutazione in riferimento a tale attività. La diminuzione rilevata nel prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo riduce l’importo accumulato nel patrimonio netto sotto la voce riserva di rivalutazione.
41 La riserva di rivalutazione di un elemento di immobili, impianti e macchinari iscritta a patrimonio può essere trasferita direttamente alla voce utili portati a nuovo quando l’attività è eliminata dal bilancio. Ciò può comportare di stornare l’intera riserva quando l’attività è cessata o dismessa. Tuttavia, parte della riserva può essere trasferita mentre l’attività è utilizzata dall’entità. In tale caso, l’importo della riserva trasferito corrisponderebbe alla differenza tra l’ammortamento basato sul valore contabile rivalutato e l’ammortamento basato sul costo originale dell’attività. I trasferimenti dalla riserva di rivalutazione agli utili a nuovo non sono fatti transitare per conto economico.
42 Gli eventuali effetti di imposte sul reddito derivanti dalla rivalutazione di immobili, impianti e macchinari sono rilevati e illustrati secondo quanto previsto dallo IAS 12 Imposte sul reddito.
Ammortamento
43 Ciascuna parte di un elemento di immobili, impianti e macchinari con un costo che è rilevante in rapporto al costo totale dell’elemento deve essere ammortizzata distintamente.
44 Un’entità ripartisce l’importo rilevato inizialmente con riferimento a un elemento di immobili, impianti e macchinari nelle sue parti significative e ammortizza ciascuna parte distintamente. Per esempio, può essere appropriato ammortizzare distintamente la fusoliera e i motori di un aeromobile. Analogamente, se un’entità acquisisce immobili, impianti e macchinari oggetto di leasing operativo in cui essa è il locatore, può essere appropriato ammortizzare separatamente gli importi che si riflettono nel costo di tale elemento e che sono attribuibili a condizioni di leasing favorevoli o sfavorevoli rispetto ai termini di mercato.
45 Una parte significativa di un elemento di immobili, impianti e macchinari può avere una vita utile e un criterio di ammortamento che sono uguali alla vita utile e al criterio di ammortamento di un’altra parte significativa di quello stesso elemento. Tali parti possono essere raggruppate nel determinare la quota di ammortamento.
46 Nella misura in cui l’entità ammortizza separatamente alcune parti di un elemento di immobili, impianti e macchinari ammortizza anche separatamente la parte restante dell’elemento. La parte restante consiste di parti dell’elemento che individualmente non sono significative. Se l’entità ha aspettative variabili per queste parti, possono essere necessarie tecniche di approssimazione per ammortizzare la parte restante in modo che approssimi attendibilmente la modalità di consumo e/o la vita utile delle proprie parti.
47 L’entità può scegliere di ammortizzare individualmente parti di un elemento che non hanno un costo così rilevante in rapporto al costo totale dell’elemento.
48 La quota di ammortamento di ciascun esercizio deve essere rilevata a conto economico a meno che essa sia inclusa nel valore contabile di un altro bene.
49 La quota di ammortamento di un esercizio è solitamente rilevata in conto economico. Tuttavia, a volte, i benefici economici futuri contenuti in un’attività sono assorbiti nella produzione di altre attività. In questo caso, la quota di ammortamento costituisce parte del costo dell’altro bene ed è inclusa nel suo valore contabile. Per esempio, l’ammortamento di un impianto di produzione e di macchinari è compreso nei costi di trasformazione delle rimanenze (cfr. IAS 2). Analogamente, l’ammortamento di immobili, impianti e macchinari utilizzati per attività di sviluppo può essere incluso nel costo di un’attività immateriale rilevata secondo quanto previsto dallo IAS 38 Attività immateriali.
Valore ammortizzabile e periodo di ammortamento
50 Il valore ammortizzabile di un’attività deve essere ripartito in base a un criterio sistematico durante la sua vita utile.
51 Il valore residuo e la vita utile di un’attività devono essere rivisti almeno a ogni chiusura di esercizio e, se le aspettative differiscono dalle precedenti stime, il/i cambiamento/i deve/ono essere considerato/i come un cambiamento nella stima contabile secondo quanto previsto dallo IAS 8 Principi contabili, cambiamenti nelle stime contabili ed errori.
52 L’ammortamento è rilevato anche se il fair value (valore equo) dell’attività supera il suo valore contabile, fino a quando il valore residuo dell’attività non supera il suo valore contabile. Le riparazioni e la manutenzione di un’attività non fanno venir meno la necessità di ammortizzarla.
53 Il valore ammortizzabile di un’attività è determinato detraendo il suo valore residuo. Il valore residuo di un bene è, spesso, non significativo e perciò non è rilevante nel calcolo del valore ammortizzabile.
54 Il valore residuo di un’attività può aumentare fino a un importo pari a o maggiore al valore contabile dell’attività. Se ciò si verifica, la quota di ammortamento dell’attività è zero a meno che, e fino a che, il suo valore residuo successivamente scenda a un importo inferiore al valore contabile dell’attività.
55 L’ammortamento di un’attività ha inizio quando questa è disponibile all’uso, ossia quando è nel luogo e nelle condizioni necessarie perché sia in grado di funzionare nella maniera intesa dalla direzione aziendale. L’ammortamento di un bene cessa alla più remota tra la data in cui l’attività è classificata come posseduta per la vendita (o inclusa in un gruppo in dismissione classificato come posseduto per la vendita), in conformità dell’IFRS 5, e la data in cui l’attività viene eliminata contabilmente. Pertanto, l’ammortamento non cessa nel momento in cui l’attività resta inutilizzata oppure è ritirata dall’uso attivo, a meno che essa non sia completamente ammortizzata. Tuttavia, secondo il criterio dell’ammortamento in funzione dell’uso (per unità di prodotto), la quota di ammortamento può essere zero in assenza di produzione.
56 I benefici economici futuri di un’attività sono fruiti da un’entità principalmente tramite il suo utilizzo. Tuttavia, altri fattori, quali l’obsolescenza tecnica o commerciale e il deterioramento fisico di un bene che rimane inutilizzato, spesso conducono a una diminuzione dei benefici economici attesi. Di conseguenza, nella determinazione della vita utile di un bene sono considerati i seguenti fattori:
a) l’utilizzo atteso del bene. L’utilizzo è determinato facendo riferimento alla capacità del bene o alla sua produzione fisica attese;
b) il deterioramento fisico atteso, che dipende da fattori operativi quali il numero di turni nei quali il bene deve essere impiegato e il programma di riparazioni e di manutenzione, e la cura e la manutenzione del bene mentre esso è inattivo;
c) l’obsolescenza tecnica o commerciale derivante da cambiamenti o da miglioramenti nella produzione, o da un cambiamento nella domanda di mercato per il prodotto o per il servizio forniti dal bene;
d) le restrizioni legali o vincoli similari nell’utilizzo del bene, quali per esempio la data di scadenza della relativa locazione.
57 La vita utile di un bene viene definita in termini di utilità attesa dal bene per l’entità. La politica di gestione del bene di un’entità può comportare la dismissione di beni dopo un tempo determinato o dopo l’utilizzo di una specifica parte dei benefici economici futuri derivanti dal bene stesso. La vita utile di un bene, perciò, può essere più breve della sua vita economica. La stima della vita utile dell’attività comporta l’esercizio di una valutazione soggettiva, fondata sull’esperienza dell’entità su attività similari.
58 I terreni e gli edifici sono beni separabili e sono contabilizzati separatamente, anche quando vengono acquistati congiuntamente. Con qualche eccezione, come cave e siti utilizzati per discariche, i terreni hanno una vita utile illimitata e quindi non vengono ammortizzati. Gli edifici hanno una vita utile limitata e perciò sono attività ammortizzabili. Un incremento nel valore del terreno sul quale un edificio è costruito non influisce sulla determinazione del valore ammortizzabile del fabbricato.
59 Se il costo del terreno include i costi di smantellamento, rimozione e ripristino, la parte relativa al ripristino del terreno è ammortizzata durante il periodo in cui si ottengono i benefici derivanti dal’ sostenere tali costi. In alcuni casi, il terreno stesso può avere una vita utile limitata, nel qual caso questo è ammortizzato in modo da riflettere i benefici che ne derivano.
Criterio di ammortamento
60 Il criterio di ammortamento utilizzato deve riflettere le modalità con le quali si suppone che i benefici economici futuri del bene siano utilizzati dall’entità.
61 Il criterio di ammortamento applicato a un’attività deve essere rivisto almeno alla chiusura di ogni esercizio e, se ci sono stati cambiamenti significativi nelle modalità attese di consumo dei benefici economici futuri generati da un bene, il criterio deve essere modificato per riflettere il cambiamento della modalità. Tale cambiamento deve essere contabilizzato come un cambiamento nella stima contabile secondo quanto previsto dallo IAS 8.
62 Si possono utilizzare vari criteri di ammortamento per ripartire sistematicamente il valore ammortizzabile di un bene durante la sua vita utile. Tali metodi includono il metodo a quote costanti, il metodo scalare decrescente e il metodo per unità di prodotto. Il metodo di ammortamento a quote costanti comporta una quota costante durante la vita utile se il valore residuo del bene non cambia. Il metodo scalare decrescente comporta una quota di ammortamento decrescente durante la vita utile. Il metodo per unità di prodotto risulta in una quota basata sull’utilizzo atteso o sulla produzione attesa dal bene. L’entità seleziona il metodo che riflette più fedelmente la modalità di consumo attesa dei benefici economici futuri generati da un bene. Tale metodo è applicato in modo uniforme da esercizio a esercizio a meno che si verifichi un cambiamento nella modalità di consumo attesa di tali benefici economici futuri.
62A Un metodo di ammortamento basato sui ricavi generati da un’attività che prevede l’utilizzo di un bene non è appropriato. I ricavi generati da un’attività che prevede l’utilizzo di un bene rispecchiano in genere altri fattori oltre al consumo dei benefici economici del bene. Per esempio, i ricavi dipendono da altri fattori e processi produttivi, dalle attività di vendita e da variazioni dei volumi e dei prezzi di vendita. La componente di prezzo dei ricavi può risentire dell’inflazione, che non ha alcuna incidenza sul modo in cui un bene viene utilizzato.
Riduzione di valore
63 Per determinare se un elemento di immobili, impianti e macchinari ha subito una riduzione di valore, l’entità applica lo IAS 36 Riduzione di valore delle attività. Tale Principio spiega come l’entità riesamina il valore contabile delle proprie attività, come determina il valore recuperabile di un’attività e quando rileva o elimina contabilmente una perdita per riduzione di valore.
64 [Eliminato]
Rimborsi per riduzioni di valore
65 Rimborsi da parte di terzi per elementi di immobili, impianti e macchinari che hanno subito una riduzione di valore, che sono stati persi o dismessi devono essere rilevati nel conto economico quando il rimborso diventa esigibile.
66 Le riduzioni di valore o la perdita di elementi di immobili, impianti e macchinari, le connesse richieste o pagamenti risarcitori da parte di terzi e ogni successivo acquisto o costruzione di beni sostitutivi sono eventi economici distinti e sono contabilizzati separatamente come segue:
a) le riduzioni di valore di immobili, impianti e macchinari sono rilevate secondo quanto previsto dallo IAS 36;
b) l’eliminazione contabile di elementi di immobili, impianti e macchinari cessati o dismessi è determinata secondo quanto previsto dal presente Principio;
c) i rimborsi da parte di terzi per elementi di immobili, impianti e macchinari che hanno subito una riduzione di valore, che sono stati persi o dismessi sono inclusi nella determinazione del risultato economico quando il rimborso diventa esigibile; e
d) il costo di elementi di immobili, impianti e macchinari ripristinati, acquistati o costruiti in sostituzione di quelli precedenti è determinato secondo quanto previsto dal presente Principio.
ELIMINAZIONE CONTABILE
67 Il valore contabile di un elemento di immobili, impianti e macchinari deve essere eliminato:
a) alla dismissione; o
b) quando nessun beneficio economico futuro è atteso dal suo utilizzo o dismissione.
68 L’utile o la perdita derivante dall’eliminazione contabile di un elemento di immobili, impianti e macchinari deve essere rilevato nel prospetto di conto economico complessivo quando l’elemento è eliminato contabilmente (a meno che l’IFRS 16 Leasing richieda diversamente al momento della vendita e della retrolocazione). Gli utili non devono essere classificati come ricavi.
68A Tuttavia, un’entità che, nel corso delle sue attività ordinarie, venda sistematicamente elementi di immobili, impianti e macchinari posseduti per la locazione ad altri deve trasferire tali beni tra le rimanenze al loro valore contabile quando cessano di essere locati e diventano posseduti per la vendita. I proventi della vendita di tali beni devono essere rilevati come ricavi conformemente allo IAS 18 Ricavi. L’IFRS 5 non si applica quando i beni posseduti per la vendita nel normale svolgimento dell’attività sono trasferiti tra le rimanenze.
69 La dismissione di un elemento di un immobile, impianto o macchinario può avvenire in vari modi (per esempio, vendita, leasing finanziario o donazione). La data di dismissione di un elemento di un immobile, impianto o macchinario è la data in cui il beneficiario acquisisce il controllo dell’elemento conformemente alle disposizioni dell’IFRS 15 per la determinazione del momento in cui è adempiuta l’obbligazione di fare. L’IFRS 16 si applica alla dismissione mediante vendita e retrolocazione.
70 Se, secondo il principio di rilevazione del paragrafo 7, l’entità rileva nel valore contabile di un elemento di immobili, impianti e macchinari il costo di sostituzione di una parte dell’elemento, allora tale entità elimina contabilmente il valore contabile della parte sostituita, indipendentemente dal fatto che la parte sostituita sia stata ammortizzata separatamente. Se per l’entità non è fattibile determinare il valore contabile della parte sostituita, può utilizzare il costo della sostituzione come indicazione del costo della parte sostituita al momento in cui era stata acquistata o costruita.
71 L’utile o la perdita derivante dall’eliminazione contabile di un elemento di immobili, impianti e macchinari deve essere determinato come la differenza tra il corrispettivo netto dalla dismissione, qualora esista, e il valore contabile dell’elemento.
72 L’importo del corrispettivo da includere nell’utile o nella perdita derivante dall’eliminazione contabile di un elemento di un immobile, impianto o macchinario è determinato conformemente alle disposizioni in materia di determinazione del prezzo dell’operazione di cui ai paragrafi 47-72 dell’IFRS 15. Le successive modifiche dell’importo stimato del corrispettivo incluso nell’utile o nella perdita devono essere contabilizzate secondo le disposizioni in materia di modifiche del prezzo dell’operazione contenute nell’IFRS 15.
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